Вы здесь

Налоговый контроль в 2018 году. Что ждать налогоплательщикам?

18.04.18

Статья размещена в газете «Первая полоса» № 03 (097), апрель 2018


Постоянное изменение правил игры и желание компаний сэкономить приводит к совершенствованию фискального надзора. В итоге налоговое администрирование усиливается, активнее внедряются программные средства контроля и автоматические проверки. Зачем это нужно государству и что ждать налогоплательщикам?

Реестры, которые ведет ФНС

В настоящее время ФНС осуществляет ведение нескольких реестров:

— единый госреестр юридических лиц (ЕГРЮЛ);
— единый госреестр индивидуальных предпринимателей (ЕГРИП);
— единый реестр малого и среднего предпринимательства (МСП); в реестре указываются категории МСП (микро-, малое, среднее предприятие), сведения о производимой продукции, видах деятельности, полученных лицензиях, об участии в закупках товаров (работ, услуг для нужд органов государственной власти, органов местного самоуправления и отдельных видов юридических лиц);
— единый реестр ЗАГС (с 01.01.2018 — Реестр населения или система идентификации граждан); в этот ресурс попадут базовые сведения о человеке, сформированные на основе записей актов гражданского состояния (ФИО, дата и место рождения (смерти), ИНН, СНИЛС, номер паспорта, номер водительского удостоверения; не исключено, что в ресурсе будут отражаться и другие сведения, например место жительства, обучения, работы и т. п.

На основе Указа Президента России от 15 января 2016 года № 13 новый реестр создается для:
— обеспечения органов власти и органов местного самоуправления информацией, необходимой для решения вопросов социально-экономического развития, формирования и реализации государственных и муниципальных программ и бюджетов, составления списков избирателей и иных целей госуправления, таких как организация переписей населения, предоставления государственных и муниципальных услуг и исполнения функций, оказания социальной поддержки и др.;
— обеспечения актуальности и достоверности информационных ресурсов органов власти и обеспечения возможности сопоставления и прослеживания изменений содержащихся в них сведений;
— обеспечения доступности гражданину сведений о нем, которые содержатся в государственных и муниципальных информационных ресурсах и на основе которых осуществляется предоставление ему государственных мер поддержки и государственных и муниципальных услуг;
— информационного обеспечения исполнения воинской и военно-транспортной обязанности граждан.

 

Этапы реализации

Указа На первом этапе (2017–2018 годы) предусматривается разработка законодательных и других нормативно-правовых актов, регламентирующих формирование и ведение федерального ресурса о населении, апробация подходов к формированию федерального ресурса и обмену обезличенными сведениями с федеральными органами государственной власти, органами власти субъектов РФ и органами местного самоуправления.

На втором этапе (2018– 2019 годы) планируется проектирование информационной системы ведения федерального ресурса о населении, формирование требований к защите информации.

На третьем этапе (2020– 2022 годы) предусматривается создание информационной системы ведения федерального ресурса о населении, его первоначальное наполнение, организация информационного взаимодействия с отдельными государственными информационными системами.

На четвертом этапе (2023– 2025 годы) предусматривается обеспечение информационного взаимодействия с государственными и муниципальными информационными системами.

Насколько государственные органы будут укладываться в этот план покажет время, а нам же остается только понять — зачем это нужно государству?
 

Цели, которые стоят перед системой:

— сокращение числа некорректных, ошибочных сведений о физических лицах в государственных и муниципальных информационных системах, содержащих информацию, необходимую для целей налогового администрирования, на 90% (в части сведений, предусмотренных к получению из федерального ресурса о населении);
— снижение трудозатрат органов государственной власти и органов местного самоуправления на обеспечение достоверности информационных ресурсов, содержащих сведения о населении, необходимые для целей налогового администрирования, ведение которых осуществляется ими, на 70%;
— снижение количества ошибочного некорректного начисления налоговых платежей, фактов мошенничества при осуществлении обязательных платежей в пользу государства на 50%;
— снижение трудозатрат на реализацию мероприятий по формированию сведений о населении, содержащихся в федеральном ресурсе о населении, на 70%;
— доступность информационной системы ведения федерального ресурса о населении для осуществления информационного взаимодействия на 99,9%.

Как видно из целей, одна из поставленных задач — система контроля за мошенническим уклонением от налогов.

 

Предпроверочный анализ

Контролирующие функции ФНС постоянно модифицируются, но есть основы, заложенные достаточно давно. Речь идет о Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-306/333@.

Данная концепция определяет 12 критериев налоговых рисков, по которым осуществляется отбор (эти критерии общедоступны и размещены на сайте ФНС). Указанные критерии являются следствием документа, который еще в 2006 году был выпущен налоговым ведомством для служебного пользования (ДСП) и включал в себя целых 189 признаков «подозрительной компании».

Интересно то, что налоговая служба под налоговыми рисками понимает в первую очередь вероятность включения той или иной компании в план выездных налоговых проверок. То есть концепция напрямую связывает визит налоговых органов в компанию с налоговыми рисками.

Продолжая работу по совершенствованию «личного кабинета налогоплательщика», ФНС заявила, что с 1 июня 2018 года возможность самостоятельного определения уровня налогового риска будет реализована через возможности личного кабинета.

Из Письма Минфина России от 21.02.2017 № 03-0207/1/10004: «Критериями рисков могут воспользоваться наравне с налоговыми органами сами налогоплательщики, чтобы провести оценку своей деятельности и уточнить налоговые обязательства, не дожидаясь проведения выездной налоговой проверки. Данные критерии являются общедоступными».

Как видно из позиции финансового ведомства, налогоплательщики должны самостоятельно уточнять налоговые обязательства.

Одним из самых важных среди указанных критериев является «ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском». Что такое высокий налоговый риск? Данного определения нет ни в одном нормативном документе по налогам.

Снова обратимся к разъяснениям Минфина: «При оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, налогоплательщику рекомендуется исследовать ряд признаков, в частности обратить внимание на отсутствие:
— информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ;
— документального подтверждения полномочий представителя контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
— информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении его складских, и (или) производственных, и (или) торговых площадей и т. д.

Наличие подобных признаков свидетельствует о высокой степени риска квалификации налоговыми органами подобного контрагента как проблемного, а сделок, совершенных с ним, как сомнительных» (Письма Минфина РФ от 13.12.2016 № 03-0207/1/74372 и от 12.09.2016 № 03-01-11/53156).

Как видно из разъяснений, данный критерий очень размыт и позволяет контролирующему органу самостоятельно определять те или иные условия деятельности компании как связанные с «высоким налоговым риском».

Несмотря на попытки налоговых органов на этапе предпроверочного анализа возложить на покупателя всю полноту ответственности за действия продавца, арбитражная практика далеко не однозначна.

Есть решения Верховного суда и в пользу налогоплательщика: «Противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров» (Определение ВС РФ от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399 по делу № А40-71125/2015).

В проведении предпроверочного анализа налоговые органы используют более 20 различных программных комплексов, которые постоянно совершенствуются. Наиболее эффективным является комплекс АСК «НДС-3».

Он позволяет налоговикам полностью автоматизировать процесс контроля за движением средств между счетами юридических и физических лиц и повысить его продуктивность с 10 до 100%. Алгоритм интеллектуального поиска дает возможность автоматически выстраивать цепочки движения денег между юридическими и физическими лицами и видеть в числе прочего уплачен ли НДС в этих цепочках. На практике это означает, что находить взаимозависимые компании и связанные с ними физические лица станет гораздо проще. Уловив разрыв в цепочке, программа подает сигнал, который должны уже дополнительно проверить сотрудники налоговой службы.

Уже сейчас в штате у налоговиков появилось новое подразделение, насчитывающее порядка 6 тысяч аналитиков.
 

Чем опасен комплекс АСК «НДС-3» для налогоплательщика?

В 2018 году комплекс будет внедрен во всех субъектах страны и получит качественно новые возможности. Одна из таких — автоматическое формирование отчета, который с ноября 2017 года является достаточным основанием для возбуждения уголовного дела в случае, если сумма нарушений превышает установленный законом размер.

Несмотря на то что раньше для возбуждения уголовного дела Следственный комитет России должен был провести доследственную проверку, запросить встречные документы у контрагента, сверить данные и сделать выводы, то сейчас этого делать не требуется.

Распечатка в руках инспектора сегодня уже является достаточным основанием для возбуждения уголовного дела.

 

Поможет ли арбитражная практика?

Налоговые органы в своей работе все больше и больше функций по выявлению недобросовестных налогоплательщиков пытаются возложить на плечи самих налогоплательщиков.

И суды, к сожалению, далеко не всегда на стороне компаний: «…отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды пришли к выводу о правомерности действий инспекции по истребованию у общества документов и информации, касающихся деятельности ООО «ЭКО ФЕРМА «Климовская», поскольку последнее состояло в договорных отношениях с контрагентом общества» (Определение ВС РФ от 17 сентября 2014 года № 306-КГ14-1989).

В данной ситуации суд подтвердил правильность действий налогового органа, но ведь в данном случае нарушается принцип «коммерческой тайны». Почему поставщик должен сообщать покупателю, у кого и на каких условиях он приобрел товар?

Правда, даже решения Верховного суда не отличаются последовательностью:«Суды трех инстанций признали решение инспекции недействительным, указав на представление контрагентами первого звена всех необходимых документов по требованию инспекции, подтверждающих реальность сделок (получение, оприходование и оплата налогоплательщиком спорного товара) и недоказанность вовлечения компании в схему получения необоснованной налоговой выгоды.

Суды решили, что недобросовестность контрагентов второго и третьего звена не повод для признания сделки формальной» (Определение ВС №308-КГ15-18629 от 01.02.2016).

В 2017 году были внесены изменения в Налоговый кодекс, ставящие налогоплательщика в еще более затруднительное положение при доказывании необходимости и реальности тех или иных сделок (статья «Деловая цель в Налоговом кодексе», Первая полоса, № 08 (091), сентябрь 2017).

Кроме того, налоговыми органами принят ряд документов, направленных на ужесточение налогового контроля.

 

Налоговые проверки будут больше похожи на полицейские

Следственные органы будут предоставлять налоговикам результаты проверок, полученных в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий и при условии отсутствия угрозы причинения вреда интересам оперативнослужебной деятельности раскрытием такой информации (т. е. чтобы не раскрывались способы получения информации, лица, которые ее предоставляли и т. п.). Результаты оперативно-розыскной деятельности (ОРД) направляются в налоговый орган в форме справки с изложением информации без раскрытия способов, тактики и методики ее получения, а также видов оперативно-розыскных мероприятий, в ходе которых она была получена.

Такие сведения предоставляются по запросу территориальной налоговой инспекции или ФНС РФ. Результаты ОРД могут быть представлены по мотивированному запросу налогового органа при наличии данных, свидетельствующих о возможных нарушениях законодательства, влекущих уголовную ответственность. Органы МВД должны ответить в десятидневный срок со дня получения запроса из налоговой.

Налоговые органы в свою очередь 2 раза в год (20 января и 20 июля) направляют в МВД информацию о ходе и результатах использования данных ОРД со следующей информацией:
1. В сфере соблюдения законодательства о налогах и сборах: о проведенных внеплановых проверках либо отсутствии оснований для них.
2. В сфере обеспечения интересов РФ в делах по банкротству:

— о суммах субсидиарной ответственности, к которым были привлечены контролирующие должника лица;
— о мерах взыскания, примененных к взаимозависимым лицам (п. 2 ст. 45 НК РФ);
— о гражданских исках, предъявленных в уголовном процессе;
— об исках в судах общей юрисдикции и арбитражных судах по возмещению ущерба, причиненного бюджету РФ;
— об экспертизах финансово-хозяйственной деятельности на предмет наличия признаков преднамеренного (фиктивного банкротства).

3. В сфере регистрации юридических лиц: о проведенных проверках достоверности сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ, о юридических
лицах (Приказ МВД РФ и ФНС РФ от 29.05.2017 № 317/ММВ7-2/481@ «О порядке представления результатов оперативнорозыскной деятельности налоговому органу»).

 

Согласованная деятельность ФНС и Следственного комитета в доказывании умышленной неуплаты налогов.

Ответственность за умышленную неуплату налога В соответствии с п. 3 ст. 22 НК РФ умышленная неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора).

Налоговым и следственным органам необходимо учитывать, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) может быть результатом как виновных деяний (умышленных и по неосторожности), так и деяний, которые могут быть квалифицированы как невиновные. Например, непреднамеренная арифметическая (техническая) ошибка при исчислении налога не имеет признака виновности.

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать. Например, к налоговому правонарушению привела низкая квалификация либо временная нетрудоспособность бухгалтера организации, однако согласно сложившейся практике не могут быть правомерными основаниями невиновности организации личные или профессиональные обстоятельства сотрудников организации, что в итоге влечет, например, налоговую ответственность в виде штрафа размером 20% от неуплаченных сумм, предусмотренную п. 1 ст. 122 НК РФ.

 

Возможность возбуждения уголовного дела

Установление в ходе проверки и отражение налоговыми органами в материалах налогового контроля доказательств совершения умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора) влечет не только увеличение размера штрафа согласно п. 3 ст. 122 НК РФ, но и улучшает уголовно-правовую перспективу материалов, которые направляются в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела, как это предусмотрено п. 3 ст. 32 НК РФ. Согласно подп. 2 п. 4 Протокола № 1 к Соглашению о взаимодействии между Следственным комитетом и Федеральной налоговой службой от 13.02.2012 № 101-162-12/ММВ-27-2/3 к числу обстоятельств, позволяющих предполагать при решении вопроса о направлении материалов в следственные органы факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, относится виновность лица. Например: в подтверждение вины предпринимателя налоговым органом были представлены соответствующие доказательства:
— чеки незарегистрированных контрольно-кассовых аппаратов, авансовые отчеты за период, предшествовавший созданию организации, которая выдавалась налогоплательщиком в качестве контрагента;
— приобретение векселей у таких «контрагентов» с использованием наличных денежных средств в крупных размерах;
— указание во всех представленных предпринимателем копиях документов (договоров, актов приемапередачи векселей) руководителем «контрагента» одного физического лица, в то время как по учредительным документам и данным ЕГРЮЛ руководителем созданного общества значится другое физическое лицо;
— отсутствие до момента создания юридического лица возможности получения из официальных источников сведений о его государственной регистрации.

При этом заявленный налогоплательщиком довод о том, что им проявлена достаточная осмотрительность и осторожность в выборе контрагента (предварительное получение из официальных источников информации о его государственной регистрации), противоречит обстоятельствам дела, так как сделки по приобретению векселей у «контрагента» начались раньше, чем состоялась государственная регистрация общества. Отсутствие государственной регистрации юридического лица исключает возможность получения из официальных источников информации о его создании (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 27.07.2010 № 505/10).

Аналогичные выводы сделаны в определениях Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.03.2011 № ВАС-17649/10 по делу № А26-11228/2009, от 15.03.2011 № ВАС-2817/11
по делу № А75-5416/2009. Выявление виновных лиц Учитывая норму п. 4 ст. 110 НК РФ, в первую очередь в рамках проводимых мероприятий налогового контроля подлежит обязательному исследованию вопрос о конкретных должностных лицах организации, в результате действий которых совершено налоговое правонарушение.  К ним могут быть отнесены руководитель организацииналогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий.

Но здесь возникает вопрос: о какой отчетности идет речь? Ведь главный бухгалтер последний раз ставил свою подпись на отчетности, предоставляемой в налоговые органы, в марте 2015 года.

 

Написание акта налоговой проверки

Изложение доказательств в акте налоговой проверки должно создавать устойчивое представление о том, что деяние налогоплательщика совершено не в результате ошибок при ведении бухгалтерского или налогового учета, а в результате целенаправленных, осознанных действий налогоплательщика и его представителей. При этом налоговым органам целесообразно ориентироваться на стиль изложения, принятый при составлении обвинительных заключений в рамках уголовного процесса.
Практика свидетельствует, что, как правило, налоговые органы достаточно полно и детально воссоздав в акте налоговой проверки картину совершения налогового правонарушения, доходчиво и наглядно описав методологию и факты уклонения от уплаты налогов, недостаточно уделяют внимание яркой и однозначной интерпретации и словесному комментированию деяния налогоплательщика как умышленного.

В части использования терминологии налоговым органам при доказывании умысла необходимо учитывать, что обычно используемые на практике слова «недобросовестность налогоплательщика» и «непроявление должной осмотрительности» по своей сути представляют собой нейтральные по смыслу и эмоциональной «нагрузке» описательные выражения для замены других, считающихся неуместными выражений, в частности умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Использование указанных слов не коррелирует с задачей доказывания умышленности. Более того, даже ей противоречит и может создать ложное представление о  неосторожном или даже невиновном совершении налогового правонарушения.

Подобный «творческий» подход к формированию акта выездной налоговой проверки говорит об абсолютно четком векторе работы налоговых органов на увеличение собираемых налогов любыми способами.

В данном документе также приведены:
— схемы, направленные на уклонение от уплаты налогов;
— опросники для проведения допросов как руководителей компаний, так и рядовых работников.

 

Комиссия по легализации налоговой базы и базы по страховым взносам

Еще одной «страшилкой» налоговиков в 2017 году стало создание очередной комиссии.

Ее основной целью стало увеличение поступлений налога на доходы физических лиц и страховых взносов в бюджет путем побуждения налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков страховых взносов, в отношении которых установлены факты (либо имеются достаточные основания полагать о наличии фактов) неполного отражения в учете хозяйственных операций, несвоевременного (неполного) перечисления налога на доходы физических лиц (НДФЛ), несвоевременного (неполного) перечисления страховых взносов, фальсификации налоговой и бухгалтерской отчетности, или отсутствуют объяснимые причины тех или иных результатов деятельности налогоплательщика к самостоятельному уточнению налоговых обязательств, обязательств по страховым взносам и недопущению нарушений налогового законодательства в последующих периодах.

 

Какие моменты в работе предприятий будут интересовать комиссию?

1. Низкая налоговая нагрузка по НДФЛ, уплачиваемому индивидуальными предпринимателями.

Налоговая нагрузка по НДФЛ определяется как отношение суммы исчисленного налога на доходы физических лиц от предпринимательской деятельности (стр. 70 разд. 2 декл. 3-НДФЛ) к общей сумме доходов от ведения данной деятельности за соответствующий период (стр. 110 Лист В декл. 3-НДФЛ). По мнению налоговиков, низкая налоговая нагрузка по НДФЛ у ИП говорит о невозможности выполнения большого объема работ (услуг) ИП самостоятельно, без привлечения наемных работников. И как следствие, фиктивности заключенных сделок или  неоформление трудовых отношений с наемными работниками и неуплате страховых взносов и НДФЛ.

2. Налоговые агенты по НДФЛ:
— имеющие задолженность по перечислению НДФЛ;
— снизившие поступления НДФЛ относительно предыдущего отчетного (налогового) периода более чем на 10%;
— налогоплательщики, выплачивающие заработную плату ниже среднего уровня по видам экономической деятельности в регионе.

Особое внимание обращается на налоговых агентов, выплачивающих заработную плату ниже регионального прожиточного минимума.

3. Налоговые агенты по страховым взносам:
— имеющие задолженность по перечислению страховых взносов, в том числе на дополнительное социальное обеспечение членов летных экипажей воздушных судов гражданской авиации, а также отдельных категорий работников организаций угольной промышленности;
— снизившие поступления страховых взносов относительно предыдущего отчетного (расчетного) периода при постоянном количестве работников;
— снизившие численность работников в течение отчетного периода более чем на 30% по сравнению с предыдущим отчетным периодом;
— плательщики, исчислявшие в предыдущих отчетных периодах страховые взносы по дополнительным тарифам 9% либо 6%, при этом в текущем отчетном периоде применившие иные ставки тарифов.

Деятельность данной комиссии на первом этапе основана на:
— анализе отчетности;
— проведении анализа предварительно запрашиваемых в рамках ст. 86 НК РФ банковских выписок;
— составлении схемы движения денежных средств, схем ведения бизнеса;
— проведении анализа сделок, в том числе с целью выявления отрицательного влияния на налоговую нагрузку налогоплательщика.

На следующем этапе осуществляется оценка соответствия показателей финансовохозяйственной деятельности налогоплательщика критериям оценки рисков в соответствии с Концепцией системы планирования выездных налоговых проверок (Приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@).

 

Заключение

В таких, достаточно жестких условиях налогового контроля налогоплательщикам следует уделять более пристальное внимание формированию собственной налоговой политики, выбору контрагентов, документальному оформлению сделок и доказыванию реальности осуществляемой деятельности.

 

Един   

Един Константин Викторович,

Аккредитованный преподаватель ИПБ РФ и Палаты налоговых консультантов, член Президентского совета ИПБ РФ, член Общественного совета Министерства финансов и налоговой политики НСО 

 


Внимание! Использование любых материалов издания возможно только с письменного разрешения редакции. При копировании ссылка на газету «Первая полоса» обязательна.