Вы здесь

Счет-фактура и УПД: на что обратить внимание

06.03.19

Статья размещена в газете «Первая полоса» № 2 (107), март 2019


Зачастую организации-поставщики не уделяют должного внимания оформлению исходящих счетовфактур и УПД, допуская различного рода ошибки.

В ряде случаев ненадлежащее заполнение счета-фактуры и УПД исключает возможность принятия к вычету НДС у покупателя товаров, работ или услуг. Поэтому предлагаем Вам еще раз изучить порядок составления указанных документов.

Счета-фактур и УПД: на что обратить внимание

В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пп. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ.

При этом ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Это означает, что далеко не каждая ошибка, допущенная в счете-фактуре, является основанием для отказа в вычете «входного» налога у покупателя.

Форма универсального передаточного документа (УПД) рекомендована к применению Письмом ФНС России от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@. В приложении № 3 к указанному письму содержатся рекомендации по заполнению отдельных реквизитов формы УПД.

По сути, УПД состоит из счета-фактуры и первичного документа. А это значит, что требования Налогового кодекса РФ к оформлению счетов-фактур применимы и к УПД.

Отметим, что статуса для использования УПД только в качестве «счет-фактура» не предусмотрено (Письмо ФНС России от 22.08.2018 № АС-4-15/16298@).

В Письме Федеральной налоговой службы России от 14.09.2017 № ЕД-4-15/1832 сообщается, что рекомендованную форму УПД можно самостоятельно дополнять показателями, в том числе необходимыми для выполнения требований, установленных ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации и Правилами заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — Правила).

 

Нумерация документов

По общему правилу нумерация счетов-фактур осуществляется в хронологическом порядке (подп. «а» п. 1 Правил).

При этом необходимо учитывать следующие особенности.

В случае если организация реализует товары (работы, услуги), имущественные права через обособленные подразделения, при составлении такими обособленными подразделениями счетов-фактур порядковый номер счета-фактуры через разделительную черту дополняется цифровым индексом обособленного подразделения, установленным организацией в приказе об учетной политике для целей налогообложения.

Аналогичным образом выставляются счета-фактуры участником товарищества или доверительным управляющим, исполняющим обязанности налогоплательщиков налога на добавленную стоимость (подп. «а» п. 1 Правил).

Ежедневная нумерация счетов-фактур с первого порядкового номера, а также отдельная нумерация счетов-фактур на авансы Постановлением Правительства РФ № 1137 не предусмотрена (Письма Минфина РФ от 11.10.2013 № 03-07-09/42466, от 16.10.2012 № 03-07-11/427, от 10.08.2012 № 03-0711/284).

Однако Постановление Правительства № 1137 напрямую не запрещает присвоение буквенного или цифрового обозначения счетам-фактурам либо ежедневное возобновление налогоплательщиком нумерации выставленных счетов-фактур.

Следовательно, такая нумерация возможна. Главное — соблюсти хронологический порядок.

Кроме того, ошибки в нумерации счетов-фактур не препятствуют налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца и покупателя, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, налоговую ставку и сумму наога, соответственно, не должны оказывать влияние на вычет у покупателя. В Письме Минфина России от 12.01.2017 № 03-07-09/411 содержится вывод, согласно которому право на применение вычетов по налогу на добавленную стоимость не поставлено в зависимость от порядка формирования порядковых номеров счетовфактур, выставляемых продавцом при реализации товаров (работ, услуг).

 

Сведения о продавце и покупателе

При указании ИНН наиболее часто встречающиеся ошибки носят технический характер. Неправильное указание ИНН покупателя или продавца чревато отказом  в вычете, поскольку ИНН — это основной реквизит, позволяющий идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав. Арбитражная практика по данному вопросу складывается неоднозначно.

Существуют решения как в пользу налогоплательщиков с выводами о том, что неуказание или неверное указание ИНН в счетефактуре не влечет отказа в вычете (Постановление АС Западно-Сибирского округа от 18.07.2017 № Ф042386/2017), так и в пользу налоговых органов — когда отказ в вычете правомерен (Постановления АС Северо-Западного округа от 16.02.2017 № Ф0713782/2016, от 23.09.2016 № Ф07-7535/2016, Уральского округа от 17.09.2015 № Ф09-6253/15).

В Письме ФНС России от 09.01.2017 № СД-4-3/2@ содержится следующая информация: в случае если в строке 6 «Покупатель» счета-фактуры не указано наименование налогоплательщика в соответствии с учредительными документами, а указаны фамилия, имя, отчество его сотрудника, то такой счет-фактура не позволяет налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать покупателя товаров (работ, услуг). В этой связи указанный счет-фактура является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Из Письма Минфина России от 02.05.2012 № 03-0711/130 следует, что в случае если в счете-фактуре имеются опечатки в наименовании покупателя (заглавные буквы заменены строчными и наоборот, проставлены лишние символы (тире, запятые) и др.), но при этом такой счет-фактура не препятствует налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать основные показатели, то основания для отказа в принятии к вычету сумм НДС, предъявленных продавцом покупателю, отсутствуют.

При приобретении или реализации товаров обособленными подразделениями организации в строках 6б или 2б счета-фактуры указывается КПП обособленного подразделения (Письма Минфина России от 18.05.2017 № 0307-09/30038, от 30.05.2016 № 03-07-09/31053, от 03.06.2014 № 03-0715/26524, от 24.07.2013 № 03-07-09/29204, ФНС России от 16.11.2016 № СД-43/21730@).

Как уже было отмечено выше, основным реквизитом, позволяющим идентифицировать продавца или покупателя, является ИНН, поэтому ошибки в указании адреса продавца или покупателя не должны препятствовать налоговому вычету.

В частности, допустимы неполное указание адреса, сокращения слов, замена прописных букв на строчные или наоборот (Письма Минфина России от 30.08.2018 № 03-07-14/61854, от 25.04.2018 № 03-0714/27843, от 02.04.2018 № 03-07-14/21045, от 17.01.2018 № 03-0709/1846, от 20.11.2017 № 03-07-14/76455).

 

Наименование отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав)

Из Письма Минфина России от 14.08.2015 № 0303-06/1/47252 следует, что неверное указание в счетефактуре наименования реализуемого товара является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога на добавленную стоимость. Если в графе 1 «Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права» указана неполная информация о работах, но такой счет-фактура не препятствует налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать вышеуказанную информацию, то такой счет-фактура не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога. Об этом идет речь в Письме Минфина России от 17.11.2016 № 03-0709/67406.

 

Стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав) и сумма НДС

Счета-фактуры, в которых неверно (в том числе с арифметическими и техническими ошибками) указаны стоимость товаров (работ, услуг) и сумма налога на добавленную стоимость, не могут являться основанием для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость (Письма Минфина России от 19.04.2017 № 0307-09/23491, от 18.09.2014 № 03-07-09/46708, от 30.05.2013 № 03-0709/1982).

 

Ставка налога

В вычете НДС будет отказано при указании неверной ставки налога (Письма Минфина РФ от 25.04.2011 № 0307-08/124, РФ от 25.07.2008 № 03-07-08/187, ФНС РФ от 13.01.2006 № ММ-6-03/18@, Определение Верховного Суда РФ от 26.01.2016 № 304-КГ15-18260, Определение Конституционного Суда РФ от 15.05.2007 № 372-О-П).

Об особенностях применения ставки НДС в переходный период в связи с повышением ставки налога с 18 до 20% подробно разъясняется в Письме ФНС России от 23.10.2018 № СД-43/20667@.

В указанном Письме ФНС с 1 января 2019 года рекомендовано оформлять возврат товаров корректировочными счетами-фактурами, независимо от того, принял покупатель товары на учет или нет.

При этом, если в графе 7 счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура, указана налоговая ставка 18%, то в графе 7 корректировочного счета-фактуры также указывается налоговая ставка 18%. Вместо счета-фактуры организации могут выставлять УПД, а вместо корректировочного счета-фактуры, соответственно, универсальный корректировочный документ (УКД) (Письма ФНС России от 21.10.2013 № ММВ20-3/96@, от 17.10.2014 № ММВ-20-15/86@).

Если при первоначальной отгрузке товара был оформлен УПД, при возврате товара продавец должен оформить УКД. При этом в полученном УКД покупатель не должен заполнять строку 12, в строке 13 он может указать дату получения УКД, а строку 14 заполнять необязательно.

 

Подписи на счетахфактурах и УПД

Счет-фактура и УПД подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п. 6 ст. 169 НК РФ, Приложение № 3 к Письму ФНС России от 21.10.2013 № ММВ-203/96@).

Среди наиболее распространенных ошибок, связанных с подписанием документов, можно назвать следующие: использование факсимильной подписи, счет-фактура и УПД подписаны одним лицом, а в расшифровке подписи значится другое, документы подписаны неуполномоченным лицом.

Письма Минфина России от 10.04.2013 № 0307-09/11863, от 23.04.2012 № 03-07-09/39 содержат следующие разъяснения: нормами НК РФ указание в счетах-фактурах дополнительных реквизитов (сведений), в том числе должности уполномоченного лица, подписавшего соответствующий счет-фактуру, не запрещено.

В случае если счетфактура, выставленный покупателю, подписан одними уполномоченными лицами, а экземпляр счета-фактуры, оставшийся у продавца, другими, то это не является нарушением порядка оформления счетов-фактур (Письма ФНС России от 03.07.2013 № 0307-15/25437, от 19.07.2013 № ЕД-4-3/13161).

Следует отметить, что применение вычета на основании счета-фактуры и УПД, заверенных факсимильной подписью, неправомерно. Такой позиции придерживаются контролирующие органы и суды (Письма Минфина России от 08.12.2017 № 0303-06/1/81951, от 27.08.2015 № 03-07-09/49478, от 01.06.2010 № 03-07-09/33, от 17.09.2009 № 03-0709/48, от 17.06.2009 № 0307-09/31, от 28.04.2009 № 03-07-09/24, от 22.01.2009 № 03-07-11/17, ФНС РФ от 14.02.2005 № 03-1-03/210/11, Определение Верховного Суда РФ от 22.01.2016 № 307КГ15-18124, Постановление Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 № 4134/11 и др.)

В заключение отметим, обычная камеральная налоговая проверка при «стыковке» показателей из деклараций налогоплательщика и его контрагентов вряд ли выявит описанные выше ошибки.

Тем не менее не стоит пренебрегать правилами оформления счетов-фактур и УПД, поскольку от углубленных камеральных, а также выездных налоговых проверок никто не застрахован.

Егорова Ольга Викторовна Эксперт по налогообложению (Москва) Егорова Ольга Викторовна,
Эксперт по налогообложению (Москва)